摘要：本文认为，随着社会公众对政府要求的提高和政府自身建设的不断深入，管理学正在越来越多地渗入到政府行政中。政府审计作为重要的职能部门，面对环境变化和资源约束，提出了整合审计资源的规划。在审计资源的整合中，可以引入管理学的原理与方法，从管理学的视角探索资源整合的路径。政府审计具有资源整合的优势和一定的制约条件，应当科学规划审计项目、建立良好的激励机制，充分整合内外部的审计资源。
关键词：管理学 政府审计 资源整合 实施
一、引言
政府是指国家权力的执行机关即国家行政机关，政府是接受人民委托，利用公共资源，为公众提供各种服务，且不以营利为目的的社会管理机构。一方面政府为礼会提供服务，通过合理的制度安排，为经济社会发展营造优良环境。另一方面，政府必须合理运用资源，注重资源使用的经济性、效益性和效果。政府在依法行使权力的过程中，需要有充足的经济资源作保障，也必须受到资源提供者(社会公众)及其代表、国家法令、合同协议及其他约定的限制，必须对资源使用的经济性、有效性和效果负责。在现代社会的民主进程中，公众民主意识、参与意识增强，对政府工作提出了新的要求，传统政府程序繁杂、层级分明、运行僵化、开支庞大、效率低下的弊病，引起公众对政府的不满，也促使包括政府及其管理当局在内的利益团体思考和研究对传统公共行政体制的变革，并将这种变革的思考和研究成果付诸实施。在变革中管理学以其科学性和实用性无可争议地渗透到了政府的公共行政中，成为变革的理论基础之一。虽然公共部门和私人部门存在本质的区别，但私人部门的管理方法优越于传统的公共部门的管理方法，而且公共部门的管理与私人部门在一定程度上没有什么区别，作为管理有共同的本质。管理学强调绩效、管理技术、创新、质量、顾客满意度等，为政府行政的变革提供了很好的启示和借鉴，甚至管理学的思想和方法直接运用于公共行政，以提高政府工作效率和改善政府形象。这不仅体脱在英美等发达资本主义国家，在一些新兴工业化和发展中国家的政府，也相继进行了不同程度的改革，寻求适应市场分化、信息技术革命和全球范围竞争的“企业化政府模式”，建立高效、高质量、低成本、有健全的责任体制的新型政府行政管理。
二、我国政府审计资源整合的相关性分析
(一)政府审计资源整合的动因分析 随着政府审计的不断深入，以及审计对象的复杂化，政府审计正面临着挑战。政府审计已经成为推动我国民主法制建设的重要工具，同时社会公众对政府审计监督的期望越来越高，而政府审计任务繁重与审计资源不足的矛盾却更加突出。对此，审计署将“实行科学的审计管理，整合审计资源”列为未来国家审计的三项基础工作之一，中国审计学会也将“政府审计的资源整合与利用”列入了审计理论研究规划。我国政府审计资源整合的动因源于以下几个方面：
(1)现有审计资源的约束。政府行动能力的基础是获取资源，并将这些资源用好用足，实现价值增值，为社会提供高效优质的公共服务。一定时期之内，政府审计拥有的审计资源是有限的。政府审计是政府的行政机构，其资源主要来自财政预算，财政预算不仅总额有限，而且不同开支的比例结构也是受到法律法规严格限制的。人民代表大会作为国家最高权力机关，代表公众行使对政府的监督权力。在短期内，政府审计不可能任意从财政预算中多获得份额，只能在有限的资源范围内，安排审计任务，完成审计使命。现有审计资源的约束和审计固有任务的压力，促使政府审计机构必须科学整合审计资源，挖掘潜力，使有限的审计资源产生更多的审计效益，从长远看，在市场经济中，因为资源总是配置在最有效率的地方，所以，政府审计机构通过整合现有资源，降低成本，提高质量和效率，增加效益，提升组织竞争力，为社会创造更多财富和价值，国家财政将会以其贡献而给与相应的补偿，政府审计也将能得到更多的审计资源。
(2)树立高效节约政府机构的要求。现代政府以高效、高质量、低成本、廉洁、科学管理等特征而区别于传统政府。作为经济监督和促进提高资金使用效益、拥有一定审计查处权力的政府审计机构，更应该成为高效、节约、廉政的典范，珍视公众寄予的特别期望，不但要对公共资源在有关部门和机构中使用的安全性、效益性进行审计监督，而且还要提高本身公共资源使用效率，要降低审计成本，树立成本一收益责任意识。所以，政府审计机构要借助审计资源的科学整合手段，树立自身形象，顺应公众的要求。
(3)体现权威型政府向服务型政府的转变。在审计实践中，存在着重复审计的问题。由于我国行政管理权力分配下的条块分割，一个单位可能有多个管理部门，会出现一个单位被多个监督管理机构审查的状况，在政府权威性得以表现的同时，导致了重复审计，给被审计单位带来过多的压力和负担，增加了交易成本。现代政府是服务型政府，服务型政府是法治、人本和亲民的政府，应当摒弃漠视社会各主体权利的官僚主义，以人为本，关心民愿。通过审计资源整合，审计计划和项目的科学管理，可以合理安排筹划，减少对被审计单位不必要的重复审计，减轻被审计单位的负担，切实体现政府服务职能。
(4)进一步满足公众对政府审计的需求，加强审计_监督。政府审计机构是政府设立的监督机构，而政府又是为公众提供服务的组织。在私人领域，非常关注顾客的需要，私人部门必须为顾客提供所要求的产品和服务，尽力提高顾客的满意度，才能得到顾客的承认，体现存在的意义。在政府审计关系中，政府审计的委托人是政府，而政府的委托人又是公众，所以，公众是政府审计的终极委托人，是政府审计的“顾客”，政府审计必须以达到公众的要求和满意度作为使命和最终目标。现实经济环境与政治环境的变迁，不仅使公共资金的真实性、合法性继续受到公众的关注，而且效益性也成为了社会关注的重点，不仅要有量的要求，还要有质的保证。面对公众的需求，必须要整合有限的审计资源，使政府审计以较少或同样的资源实施更多的审计，产生更多的成果，更好维护公共资金的安全性和效益性，满足公众对审计监督的要求。
(二)政府审计资源整合的可行性分析 当一个组织确定了工作的目标和任务，就要进行相关的环境、机会、优势和劣势等的分析，以正确制定计划和保障有效实施。如果将政府的审计资源整合作为政府审计的一项顺应时势的变革，并使这种变革取得成效，必须分析其中存在的变革优势和制约条件，才能制定出更可行有效的措施。
(1)政府审计资源整合的优势条件。政府的制度创新优势。制度创新是改变一种制度安排，实现其价值增值的过程。制度创新是一个非常复杂的过程，不仅仅需要一定的环境支撑，也受到环境的影响和制约。政府在制度创新中具有强制优势、组织优势、效率优势，因而政府制度创新通常是交易成本最低的创新形式。政府既可以为制度创新提供外在的、适合的制度环境支持，也可以通过拥有的国家权力强制实施，而且政府有比较完整的组织系统，可以以较低的成本耗费实施新制度安排。政府审计资源整合可以看成是政府审计的一项制度创新，政府审计组织既是制度创新的需求者，又可以成为制度创新的供给者，保证政府审计资源整合的低成本和有效 性。政府审计机构内部的共识。源自外部期望和内部压力而产生的组织的自发变革，可以减少沟通成本和变革的阻力，获得对于变革的普遍支持，增加成功的几率。从上级审计机关到基层审计单位，都提出了审计资源整合的要求。审计署特别制定的审计工作的发展规划中，将整合审计资源列为了未来国家审计的三项基础工作之一。最高领导的发动增强了变革的权威性和执行效力。查阅有关文献，各省市县审计机关在工作总结和公开发表的文章中，多次提到在审计中要整合审计资源，实现整体联动。政府审计机构的体制优势。我国审计机关的领导体制有三个特征：一是审计机关直接受本级政府行政首长领导；二是地方审计机关实行双重领导体制，同时受本级政府行政首长和上一级审计机关领导；三是地方审计机关的审计业务以上级审计机关领导为主。即我国政府审计在组织体制上具有上下级的垂直关系。在管理学中，这种管理方法被称为管理的行政方法，上级行政组织可以依靠权威直接指挥下属的工作，具有权威性、强制性、稳定性等特点，有利于组织内部统一目标，各部门密切配合和协调，发挥管理职能，有效而迅速地进行组织的活动。上级审计机关可以依据业务领导优势组织协调审计活动，传达信息，为系统内部的审计资源整合提供了组织基础。政府审计机构的地位优势。要达到既定的目标，政府必须综合利用政治、行政、法律及经济手段，不仅在组织内部进行动员，而且要在全社会实行动员，获得社会支持。政府的这种主要以权威为依托的社会力量动员，意味着自愿服从、政令畅通无阻，以及成本的最小化。当前，我国政府在很大程度上还拥有经济资源配置权、社会事务管理权，这些权力为政府获取、运用和整合相关资源提供了行动的基础。我国的政府审计部门与社会审计组织、单位内部审计有着特殊的密切关系。对于内部审计，政府审计机构同样有一定的监督权。这种政府审计与社会审计和内部审计的渊源关系和管理关系，为政府审计资源整合提供了良好的合作基础。在审计资源整合中，政府审计可以借助社会审计和内部审计主体的人力和智力，以及相关的已有审计成果，增加可运用的审计资源，减少审计成本，提高审计效率。
(2)政府审计资源整合的制约因素。机构体制的制约。我国国有企事业单位实行条块分割管理，审计管辖范围也呈条块分割状态，如中央所属单位不属于地方审计机关管辖，地方审计机关无权审计。地方各级审计机关内设机构也是分行业设置，强调上下对口，各机构只负责自身的审计业务。综合部门权力较小，难以整体协调。另外，各地方、各部门的审计机构在很大程度上受到同级行政管理的制约，存在着地方利益和部门利益，影响了审计资源的整合。成本效益的制约。在资源有限的条件下，政府同样要关注成本与效益问题，将成本观念引入日常的政府行政管理。政府审计资源整合，能够带来效率提高、减少被审计单位负担的效果，但是同样存在整合的成本。沟通成本、培训成本、协调成本、付费成本等。针对政府管理实践，有的研究者指出，通过民营化和签约外包来实现公共部门市场化的做法，可能会使成本提高，而且民营化和签约外包使合同的执行和责任的追究变得复杂和难以实现，带来更多的技术和政治问题。私营企业的技术运用于公共部门也存在着许多自相矛盾和弱点。“竞争和调控之间存在矛盾”导致行政的公正性和公共性很难得到保证。此外，还有保守国家秘密和商业秘密的责任问题，不同审计规则的遵守问题，外包审计的质量控制问题，政府审计、社会审计、被审计单位的幕后交易问题等，都是需要进一步思索和探讨的。
三、我国政府审计资源整合的途径
(一)内部整合：政府审计内部的资源整合 组织的有效运行，要求设计的组织结构合理。企业内部组织结构正趋向扁平化方向发展，矩阵组织富有很大的弹性和适应性，项目小组能够在短期内迅速完成重要的任务。通过合理的组合和安排，在总的人财物不变的情况下，提高企业的经营效率。企业的组织结构改善为政府部门整合资源提供了有益的借鉴。在审计组织内部，通过建立能够有效协调人力、信息、技术等资源的操作系统，将有限的审计资源运用在最有成效、最能满足需要、最能反映工作业绩的地方。比如，简化科室设置，按照审计任务在科室中公开招标；构建审计项目计划管理网络，对审计项目在时间、人员上进行具体、合理和科学的配置；集中业务骨干，打破处室界限，有针对性地查处重点、热点问题；还可以利用审计机关垂直领导的便利，打破行政区划界限，在省市县范围内进行资源的调度、重组，上下联动，协调配合，整体推进。目前在政府审计实践中，一些政府审计部门也已经开始了有益的尝试，并且取得了良好的效果。如审计署南京办试行动态管理，江西国债审计、海口关税审计、广东出入境检验检疫财务收支审计等采用负责处室牵头其他处室配合的方式，集中力量进行重点审计，查处了一批大案要案。
(二)外部整合：政府审计与外部其他审计机构、组织的资源整合 外部环境的因素是整合的潜在资源或完成组织使命的同盟，内外部的界限变得模糊。针对组织重构、政府角色与职能的转换，政府需要结合民间的力量与资源，蓄积充沛的社会资本，从政府威权管理向平权管理转型，增强与社会的互信与凝聚力，提升与民间各行动主体的互动能量与品质，提高管理能力和效率。在某些公共服务领域，已经打破了政府独家提供的垄断，将一些公共服务向市场开放，允许和鼓励私人企业进入，将政府职能向社会转移，更多地发挥非政府组织和民间组织在公共管理中的作用，形成政府与私人的竞争，或者缩减政府的服务范围甚至政府从该公共服务中退出。这一方面增加了公共服务的有效供给，提高了公共服务的效率和质量，另一方面也缓解了政府的财政压力。从公共资源的审计领域来讲，我国已将对国有企业的审计大部分转移给了社会审计机构。在此基础上，还可以更大程度让社会审计机构介入，开展政府审计与社会审计的合作。政府审计可以运用对社会审计的地位优势，联合社会审计机构，借用社会审计的人力资源及其专业智力知识，也可以利用社会审计已有的审计信息，适当减少对被审计单位再审计的程度和次数。业务外包也正在成为许多企业的战略选择，把一些重要但非核心的业务职能实行外包，这样可以把最优势的资源集中起来进行安排。政府审计可以将一般常规性审计项目委托社会审计去实施，由政府支付一定的审计费用，同时进行审计质量监督。部门和单位内部审计同样是政府审计可以整合的资源。内部审计比外部审计更加熟悉内部审计环境，审计方法灵活多样，利用内部审计的工作可以提高工作效率，节约审计费用，降低审计成本。通过外部整合，政府审计可以将有限的审计资源集中用于重大审计项目，发挥宏观监督和绩效评价的作用。
四、我国政府审计资源整合的实施
(一)科学规划审计项目 现行审计资源配置主要是以审计机关内部科室为单位，综合部门加以汇总的方式进行，这种专业化的分工固然可以提高某项专业审计的工作效率，但也导致了部门功能单一化的问题。特定部门只负责特定领域和范畴内的问题，一旦工作对象发生改变，或者出现综合性问题时，就会出现功能僵化和紊乱的现象。这种方式不利于各部门之间的合作，也不利于调动全员的积极性。应当以审计项目为基础，通过审计前的调查准备对审计项目进行分析归类，科学合理确定审计项目，从管理和组织架构的角度进行审计资源和审计对象的优化配置，采用灵活的组织结构形式，对综合性较强的审计项目，打破处室界限，抽调不同专业审计和综合部门人员组成审计组，分工协作，优势互补，充分利用现有审计资源。对于重大审计项目，可以在更大的范围内实行审计资源整合，如审计机关上下级联动和引入外部审计力量。
(二)建立健全激励机制 对于政府审计，审计行为在很大程度上依赖于身为公务员的政府审计人员的行为，审计人员是审计资源的主体，是审计资源整合的关键。政府审计资源整合的实施需要有能力有责任的政府审计人员来完成，其关键在于对他们的管理和激励机制是否完整、统一和有效，是否能最大限度地激发他们的积极性与创造性。人的行为起点是需要，需要是人的行为的内在动力，通过设置物质与精神奖励，使人产生动机，从而产生积极的行动，来实现组织的目标。针对政府审计资源整合来讲，除了物质的激励，应当提供更多的精神性激励资源，激发责任心和成就感。肯定成绩、公开表扬嘉奖、鼓励发表相关研究成果和工作总结以至职务晋升等，都是可以采取的有效激励手段。另外，如果政府审计人员从审计资源整合中切实感受到了效率的提高和成果的扩大，成为这一行为的利益共享者，他们也会接受并积极参与其中，这也可以说是一种激励。在良好的激励机制的基础上，建立学习型的政府审计机关也是十分重要的。彼得・圣吉在《第五次修炼》中指出：企业应成为一个学习型组织，其标准之一是要不断检验自己的经验，分享组织中的知识，学习要和组织的目标息息相关。借助这一观念，政府审计机关也应当学习与成长，提升审计人员的价值，提高审计人员的“满意程度”，通过“乐业”而进一步“爱业”、“敬业”，从根本上增加政府审计的竞争力。
(编辑 聂慧丽)