摘要：会计专业主干课程交叉重复的现象十分严重，已引起学术界的广泛关注。本文在深入分析存在问题、危害及原因的基础上，指出整合会计专业主干课程内容体系的重要意义，并提出整合的基本思路，以期为会计专业教学提供参考。
关键词：会计专业 主干课程 内容体系 整合
一、会计专业主干课程内容体系存在的问题及危害
(一)会计主干课程界限模糊目前几门主干课程内容体系存在的问题是内容界限不明晰，存在较多重复交叉问题。具体表现：成本核算部分在财务会计、成本会计和管理会计内容中均涉及；财务分析部分在财务会计和财务管理内容中均涉及；成本会计与管理会计可能交叉的内容包括：标准成本法、作业成本法、成本预测、成本决策、经济批量；财务管理与管理会计可能重复的内容有：资金需要量的预测、资金时间价值、投资决策评价指标、经济批量、销售预测、利润预测、全面预算、责任会计。从总体来看，财务会计与其它三门课程重复的内容较少，而财务管理、成本会计、管理会计三门课程的重复几乎覆盖了管理会计的所有内容，管理会计是交叉重复的核心。
(二)会计主干课程层次分类研究财务管理、管理会计、成本会计三门学科之间的交叉问题，首先应明确三者之间的相互关系，根据概念的种属关系，财务管理、管理会计、成本会计应分别属于不同学科层次。财务管理与会计学应属于同一学科层次。管理会计与财务会计是会计学的两大分支，二者关系密切，均属于第二层次。成本会计作为会计信息系统的一个子系统，既为财务会计提供资料，又为管理会计提供资料，属于第三层次。财务管理属于第一层次，它与会计学是两门并列的学科，财务管理与会计相互区别，各成体系。财务管理是指对企业的筹资、投资、收益分配等财务活动进行管理，是一种资本运作活动；会计是对以资金运动为主的经济活动进行信息管理，是一个以提供财务信息为主的经济信息系统。从资金运动角度来看，财务管理直接对资金运动进行实体管理；会计是对以资金运动为主的经济活动进行信息管理。这应是区分财务管理与会计的客观依据。从学科体系角度来看，财务管理研究的是资金直接管理规律，具体研究如何对资金运动进行组织、调节以及监督，以引导和调节资金的流向与流量；会计研究的则是企业资金间接管理规律，即研究如何对资金运动进行核算、分析和预测，以准确、及时地提供资金运动的历史信息和未来信息。财务管理的对象是资金运动，属于物质流，财务管理进行有关资金的预测、计划、控制、分析、检查等实体活动，属于职能性管理；会计的对象是综合的信息运动，主要包括能以货币计量的信息运动，属于以资金运动信息为主的信息流。会计对经济信息运动进行直接管理，而对资金运动则进行间接管理，通过对经济信息的采集、交换、输出和反馈等观念总结活动，参与经济决策，进行经济控制，属于基础性管理。管理会计属于第二层次，其与财务会计组成会计学的两大分支。1952年世界会计师大会正式通过“管理会计”这一名词，标志着管理会计作为一门相对独立的学科正式形成并得到人们的公认。经过近五十年的发展，随着系统管理学派、权变管理学派、信息经济学、代理人理论、行为科学等新兴管理学说被引入管理会计，使得会计与管理之间的关系更为密切，内容更加丰富，技术方法更加先进。成本会计属于第三层次，作为会计信息系统的一个子系统，记录、计量和报告有关部门成本的多项信息，这些信息既为财务会计提供资料，又为管理会计提供料。其中，成本核算的结果要用于资产计价和收益确定，并且成本的形成、积累和结转的整个程序要纳入财务会计框架中，由此，成本核算部分被公认为财务会计的七种专业方法之一。而根据成本数据所进行的成本预测、成本决策、成本控制、成本考核内容，是为企业管理当局内部决策提供依据以及对内部人员进行业绩评价，显然属于管理会计的范畴。
二、会计专业主干课程内容体系重复交叉的原因分析
(一)管理会计、成本会计内容交叉的历史原因管理会计、成本会计并非同时产生，成本会计的产生先于管理会计。十九世纪末。随着英国工业革命的完成，企业规模的逐渐扩大，由此导致了经营者对生产成本的重视。会计人员将成本计算与财务会计逐步结合起来，形成了记录型的成本会计。二十世纪初，受泰罗科学管理思想的影响，在会计领域出现了标准成本制度，再加之预算编制的出现，使成本会计的工作重点由核算转为控制，成本会计成为独立的学科进入了一个崭新的发展阶段。从另一个角度来看，加强企业内部管理离不开标准成本与预算的实施，这标志着侧重于为企业内部管理服务的管理会计的原始雏形的形成。第二次世界大战之后，科学技术飞速发展，企业间的竞争明显国际化。为了适应社会经济发展的新情况，成本会计不断吸取运筹学、系统工程、行为科学和管理学等的最新成就，使其内容不断完善，出现了成本的预测和决策、责任成本的核算等，从而形成了以成本核算为基础。重在管理的经营型成本会计。与此同时，管理会计在成本会计发展的基础上，也在不断与现代科学管理的最新成就相融合，成为一门以预测为基础、以决策为重心、注重内部控制的综合性边缘学科。近二十年来，以计算机技术为代表的高科技成果引入企业，与其相适应的会计概念和方法应运而生，这些方法的出现一方面表现为成本管理系统的拓展，另一方面也标志着企业内部控制方法的变革，从而使成本会计和管理会计的研究领域与内容更趋同一。综上所述，我们不难得出以下结论：成本会计与管理会计密不可分。管理会计自产生之日起就与成本会计存在天然的“血缘”关系，其发展的过程也标志着成本会计的发展，虽然管理会计侧重于内部管理，而成本会计侧重于内部控制，但管理会计要进行内部管理离不开内部控制，由此造成了当今成本会计与管理会计界限的模糊，反映到教材上则是内容的重复。
(二)理论工作者不断使本研究领域扩展，导致三门学科内容交叉在学科建设中，理论工作者不断拓展各自的研究领域，从而使成本会计、管理会计、财务管理三科职能不断扩大。目前成本会计已不再是单单为财务会计而进行的产品成本核算，已扩展到利用不同的成本信息进行企业内部管理，包括成本的预测、决策、控制、分析、考核等；随着新制造环境的出现，一些现代化的成本管理观念，如目标成本管理、全面质量管理、价值链分析、作业成本法等也成为成本会计人员必须研究的领域；与此同时，管理会计理论工作者以加强企业内部管理为目的，也在不断地扩展其研究领域，把触角伸到成本会计的各个部分，造成了其内容与成本会计的重叠。另外财务管理以加强企业资金管理为目的，其工作环节不仅包括财务的预测、决策、规划，同时还包括财务的控制、分析及考评。显然三科的部分职能明显一致，由此导致的教材内容重复在所难免。相同的研究对象导致了管理会计与财务管理的交叉，管理会计与财务管理均以资金运动或价值运动为研究对象，其具体范畴涵盖资产、负债、所有者权益、收入、费用和利润六大会计要素，并且均以定量分析为主要研究方法。相同的内容，采用相同的方法，由此导致的交叉重复无法避免。
三、会计专业主干课程内容体系整合的重要意义及基本原则
(一)会计主干课程整合的意义首先，课程建设是专业建设中最具有基础性的核心工作，而课程建设的水平、质量和成果是衡量一 个学校办学水平和教学质量的重要标志。通过整合会计专业主干课程，优化内容体系，进一步推进会计专业建设。其次，会计专业主干课程内容体系的整合是实现会计专业人才培养目标的需要。人才的培养依赖于科学、合理、规范的课程体系，会计专业主干课程的整合，捋顺了课程的内容体系，使课程主线清晰，避免了学科之间内容的交叉重复，既节省了大量的研究资源，又便于教师讲授和学生学习，使学生的专业知识结构更加合理。再次，会计专业主干课程内容体系的整合是会计专业教育教学改革的重要环节。根据本文提出的设计思路指导会计专业教育教学改革，包括：进一步制定相应的课程建设规划；重新编写课程简介和教学大纲；组织力量编写教材，从而推动会计专业教材建设；加强适合我国国情的财务会计、成本会计、财务管理和成本管理会计的案例研究；增强实践教学环节，提高学生的综合能力。一是制定规范的实践教学大纲，明确实践要求，二是加强实习基地建设，强化与实习单位的联系，针对实习单位的实际问题和需求组织实习，三是教师要加强对实习过程的监督与指导，保证高质量地完成实习任务；完善教学考评方式，变考核知识为考核能力。一是要采取灵活多样的考核办法，除了笔试之外，还可以采取面试、答辩、现场演示等方式；二是加强对实践教学环节的考核，在实验报告或实习报告的基础上，重点考核学生分析问题、解决问题及创新能力。最后，会计专业主干课程内容体系的整合是与国际会计惯例接轨的重要体现。在国外，所谓成本会计就是管理会计。而我国人为地把成本会计和管理会计割裂开来，使管理会计陷入“剪不断、理还乱”的窘境之中。通过整合解决了由于管理会计定位不准，长期以来在成本会计和财务管理之间游移不定的问题，实现了“学科重组”的目的。
(二)会计主干课程整合的原则如何有效利用有限的教育资源并获得最好的教学效果，是我们讨论问题的出发点。对财务管理、管理会计、成本会计三门课程进行整合的目的在于理顺各门课程之间的逻辑关系，从教学角度强调三门课程之间的互补性与整合效应，特别是针对我国企业所面临的环境和文化特征对三门学科进行全方位的系统重构，是未来研究的重点。在考虑三者之间的关系时，不能总以静态的眼光看待问题，还应从动态的角度加以考虑。各门学科都处于不断发展之中，教学内容也应不断更新。三门课程内容体系整合的基本原则和着眼点是立足于现实的教学需要，同时兼顾未来学科的发展，努力寻求它们之间的共同点，不断丰富、发展、完善会计专业学科体系。
四、会计专业主干课程内容体系整合的基本设想
(一)管理会计细分的认识为避免各学科的交叉重复，会计理论界人士主张将管理会计细分为经营决策会计学和责任会计学。笔者不赞成这种观点，因为：按照西方会计学的一般解释，现代企业会计包括财务会计与管理会计两大分支，这种观点自八十年代初西方管理会计引入我国，就得到了会计理论工作者的一致认可，这种观念根深蒂固，无法改变；自1952年“管理会计”这一名称被会计师国际代表大会正式提出以来，管理会计本身所固有的内在独特功能已明显不同于传统的财务会计，具有预测、决策、控制、考评等职能，与此相适应的方法体系随之建立，这一完整体系不应割裂，否则，无法反映管理会计的全貌；从目前我国会计教育培养的目标来看，大专是职业培训，本科则是素质、能力的培养。前者是专，后者是通。如果将本科生的培养目标定位在“通才”上，则作为会计专业主干课程的管理会计不应再细分；从市场对本科生的需求来看，企业用人注重学生的综合素质，而不是单纯要求学生的专业知识，从这点来看，学校的课程设置面宜宽，不宜窄；如果将管理会计一分为二，就意味着管理会计的永远消失，而管理会计以加强企业内部管理为目的，其发展方向是正确的，仅仅以避免重复为由将其抹杀，似乎理由显得太不充分。
(二)制定统编教材编写大纲要想从根本上解决教材重复交叉问题，必须成立由财政部或国家教委牵头组织的会计系列统编教材，编写大纲小组，并对大纲内容进行商议。从另一个角度来看，统编教材大纲编写组的成员应由不同院校的会计学术带头人构成。绝不能委托给某一院校独自承担，否则，将失去编写统编大纲的意义。大纲应明确界定各科范围并注明讲授的重点。总的编写原则应为：力求保持各门学科的体系完整；避免交叉重复；反映会计各学科中稳定、共性和未来发展方向的内容。
(三)管理会计与财务管理的协调管理会计与财务管理二者均为企业管理的组成部分，但其侧重点明显不同，前者侧重于为内部管理者提供如何加强管理的会计信息，而后者则侧重于资金活动的管理。因此，明确界定二者的论述范围是完全可以做到的。考虑到投资决策评价指标的计算离不开资金时间价值，应把二者放在同一教材中介绍，将其归入财务管理，而经济批量应划归管理会计。因为：其一，资金活动具体表现为筹资活动、运资活动和分配资金的活动，而资金的运用应包括所有的资金占用形态。其二，财务管理的观念已由过去单一的、综合性价值观念转变为全面表达企业财务行为的具体观念，最基本的理财观念应为时间价值观念和风险观念，这种观念贯穿于资金活动的始终。其三，短期决策一般不涉及大量资金的投入，而长期投资决策需投入大量资金并承担较大的风险。从这个意义上讲，将短期经营决策划归管理会计，而将长期投资决策归人财务管理。其四，短期经营决策的方法之一是边际分析法，从其运用来看，应包括经济批量的确定以及生产批量的决策，另外，考虑到作业成本法对经济批量的冲击，也应将经济批量归入经营决策，但这并不意味着财务管理不能设置存货管理的内容，相反，存货管理应包括规划、日常管理、再订货点、ABc控制法等内容。从资金管理的具体形式所涉及的会计要素来看，包括资产、负债、所有者权益三要素，另外，还包括利润要素中的利润分配内容，显然，管理会计涉及的会计要素应为收入、利润，费用则归为成本会计。这样将销售预测、利润预测划归管理会计。无论是管理会计中的全面预算，还是财务管理中的财务预算，其内容是统一的，预算的编制起点均为销售预算。如果在销售预测、定价决策(属经营决策内容)的基础上编制销售预算，自然无可厚非。因此，将全面预算划归管理会计，而财务管理应侧重资本预算的编制。筹资管理中的核心内容之一是筹资成本的确定问题，再加之长期投资决策划归财务管理自然资金成本应归入财务管理。经营杠杆常与财务杠杆共同作用形成总杠杆的作用，而杠杆的作用又常与风险连在一起，由此可看出，经营杠杆与财务管理的联系更加紧密，应划归财务管理。
(四)成本会计与管理会计合并二者的合并是历史发展的必然趋势，因为：管理会计自产生的第一天起，就与成本会计存在着“天然”的血缘关系，管理会计的理论与方法的发展，也同时标志着成本会计理论与方法的发展。二者你中有我，我中有你，不能割裂。管理会计以成本会计为基础，如果缺乏成本会计，管理会计则成了无源之水，无本之木。成本会计与管理会计的界限模糊。许多教材虽称管理会计，却含有成本会计的最基本方法，如分批法和分步法等；有些教材虽称成本会计，却含有管理会计的最基本方法，如本量利分析法和变动成本法等。由此可见，成本会计与管理会计二者没有区分，实际上是同质的。“在国外，所谓成本会计就是管理会计；而在我国，成 本会计与管理会计是两门并行的学科”，在西方观念中，成本会计和管理会计是同质的，如美国著名的斯坦福商学院会计界权威教授查尔斯亨格瑞认为：“现代成本会计也常被称为‘管理会计’。”正是在我国人为地把成本会计和管理会计割裂开来，不仅割断了两个学科在研究对象上一致性(即成本问题)，而且也割断了成本的事后核算和成本的事中控制、事前规划的连续性。笔者主张将成本会计中的成本核算与管理会计中的成本管理进行结合重整，即管理会计中成本性态、变动成本法、成本预测、量本利分析、存货成本决策、作业成本法、标准成本系统、质量成本系统等内容无一不与成本相关，这些内容占据了管理会计的绝大部分篇幅，为了突出成本这一主题，体现“成本管理会计学”的“成本核算”与“成本管理”的职能，将这部分内容并入“成本管理会计学”。新的“成本管理会计学”专门从会计角度研究产品成本问题，以便向财务管理提供有关成本决策的信息资料。可包括如下内容：成本管理会计概述；成本核算的基本原理和方法；成本性态和变动成本法；量本利分析；成本预测；短期经营决策；存货成本决策；标准成本系统；成本的考核与分析；全面预算；责任会计；作业成本会计；全面质量成本管理会计；战略成本管理会计；人力资源成本管理会计；环境成本管理会计。这一设想的优势：一是优化会计专业课程体系。在会计专业主干课程中，财务会计一直是4个学分，在课程建设方面受到了更多的重视。合并开设成本管理会计，也定为4个学分，这样财务会计代表对外报告会计，而成本管理会计代表内部控制及预算决策会计，二者平分秋色。这将提升成本管理会计的地位，改变会计专业学生重财务而轻管理的专业认知意识，也可以优化会计专业课程体系。二是避免教学内容的重复，节约教学资源。将成本会计与管理会计合并为成本管理会计，可以使成本管理会计的教学内容更加紧凑，逻辑性更强，避免了教学内容的重复和教学资源的浪费，而且调整后的成本管理会计涵盖了事前预测、事中控制到事后核算这样一个连续完整的过程。三是促进教学方法的改进，提高教学质量。将成本会计学和管理会计学合并为成本管理会计，实际上是将成本管理会计的新理论、新方法与传统理论和方法更紧密地融合在一起，更好地进行对比分析。这就要求教师必须大量采用案例教学法和对比教学法，让学生更好地掌握学科发展的轨迹和脉络，有利于学生创新思维的形成。如在成本计算模块中，可提供几个行业不同、生产组织不同、生产工艺不同的企业案例，并设置在不同成本信息要求的背景下，由学生讨论、分析、比较、判断应该选择什么成本计算模式和成本计算方法，组织和完成本计算过程，最后撰写案例分析报告。锻炼学生初步的职业判断能力和创新思维能力。
(五)重新确立财务会计、财务管理和成本管理会计的学科地位通过课程体系的构建，可以看出整合后的财务管理以现金流量为中心，以资金运动为主线，以时间价值、风险价值和资金成本为主要考虑因素，以财务决策为核心，通过筹资、投资、营运和利润分配等工作，对未来生产经营活动产生的现金流动进行规划和控制，以提高资金的使用效果。整合后的成本管理会计是以成本为中心，以成本管理为主线的一个完整严密的成本管理体系。在成本核算的基础上，制定成本计划，进行成本控制、成本分析，以本量利分析为基本原理，以经营活动的预测、决策和控制评价为主要内容。整合后的财务管理、成本管理会计和财务会计共同组成会计专业的主干课程。这样做既符合会计系统的内涵，又避免了课程间不必要的重复和交叉，同时对会计工作具有指导意义，这样，会计核算是基础，财务管理是中心，成本管理是联系二者的纽带。
(编辑 赵琳琳)