摘要：本文分析了会计理论研究方法的现状，指出了会计工作的具体性和复杂性及对会计研究的客观要求，论证了会计研究方法的整合，以期为会计研究方法应用提供参考。 关键词：会计理论 方法论研究方法
一、引言
20世纪会计学呈现出了长足的发展，在一定程度上集中体现在其研究方法和研究角度的巨大变化上。讨论会计学研究方法的基本特征对进一步深化我国会计学研究具有积极借鉴意义。上世纪会计学产生的诸多“革命”和理论创新，在很大程度上得益于其研究方法和角度的巨大变化。会计理论研究方法是会计研究主体为完成会计研究目标，对会计研究对象(客体)进行认识、加工、整理的方式、程序和手段，是表达会计思想和会计研究成果的工具。目前会计界对于会计研究方法的认识及其应用还存在误区，主要表现在：对会计研究方法的复杂性和多样性认识不足。有些人认为，会计研究方法非常简单，不存在多样性，而方法体系更是无从谈起。也有些人虽承认有一定的复杂性和多样性。但对其及杂性和多样性的程度认识还不足；对会计研究方法的局限性认识不足，有些研究者只看到某一种方法的优点，而对局限性和缺点认识不足；对传统的会计研究方法缺乏科学的认识，特别对传统会计研究方法还没有全面理解，认为它们过时和不科学；对西方的会计研究方法缺乏全面认识，特别是对研究方法适用的约束条件和必要的程序缺乏研究；过分推祟某种研究方法，夸大其作用和功效，认为一种方法能解决大部分或所有问题。还有些研究者只用单一的方法研究和解决问题，无视会计研究方法的多样性及其综合应用。在研究过程中不考虑研究的目的、内容和条件，而机械地采用所谓“科学”的研究方法。因此，有必要对会计研究方法的多样性及其应用进行分析和探讨。
二、会计研究方法的理论基础和基本原理
(一)会计研究方法的理论基础 科学发展表明，任何一门学科的理论研究，只有应用科学的方法才能揭示事物内在规律，建立起科学体系。会计方法论问题在会计发展的历程中占据着重要的位置，对会计理论及会计实践工作产生深远的影响。会计研究方法的价值，不仅表现为其本身是沟通会计研究主体和会计研究客体的桥粱，而目更体现在其所形成会计研究成果的作用中。如果会计研究方法不能把会计研究活动引向成功，即获得人们满意的会计研究成果，其本身就没有存在的必要。显然，会计研究成果的质量是衡量会计研究方法极为重要的标准。会计研究方法的选择，直接关系到会计研究成果的科学性和精确性。由于会计研究方法选择的不同，即使对同一问题进行考察，也会得出不同的甚至截然相反的会计_研究结论。可见正确选择会计研究方法的重要性。
(二)会计研究方法的基本原理会计理论与其研究方法之间有着辨证的逻辑关系。会计理论是会计理论研究方法的前提。会计理论内容决定了其研究方法的基本内涵。经过实践检验的会计理论，在发展新的会计理论和从事会计实践活动时具有方法论的功能。会计理论具有指导，影响研究目的的确定、对象的选择、事实的解释和结果的处理的功能。没有会计理论指导的会计现象即使被发现，因其无法纳入认识领域而不被人们所接受，从而延缓会计科学的发展。会计理论的属性决定了会计理论研究方法是一个构成体系。会计理论的本质属性，决定了会计理论建构不能依靠单一的研究方法，而是各种研究方法综合运用的结果。选择使用任何一种研究方法，都必须符合会计的特点。有助于实现会计理论的某一属性的要求，并且能使其按照一定的逻辑关系，构成一个体系。会计理论的相对性决定了会计理论研究方法的不完善性和发展性。由于既有的会计理论不是绝对无误的知识体系，会计理论的发展面对的是未知的领域，会计理论指导的是无法穷尽的纷繁复杂的会计实务，这决定了会计理论研究方法不能遵循一套固定的模式，它经历着一个探索、发展、曲折的过程。会计理论研究方法的创新推动会计理论的发展。追溯会计发展历史，会计理论的历次重大发展，正是因为采用了正确的研究方法，会计理论研究方法达到的层次也决定了不同时期会计理论发展的水平。如中世纪巴乔利时代只能运用经验归纳方法，将现存的会计实务予以总结，用于指导对会计实务的操作；从19世纪30年代到20世纪初，随着股份公司的兴起，折旧观念、所得税会计的形成，持续经营假设有了特殊重要的意义，采用演绎方法才逐步形成了资产计价、收益计量和稳健主义等个别会计观念，真正的会计理论才开始萌芽；20世纪70年代，在会计理论日益丰富和相关学科的推动下，会计理论研究方法增加了实证研究等新鲜血液，以财务会计理论概念框架(cF)的建立为标志，会计理论逐步达到了系统化、科学化的程度。总之，会计理论研究方法既是以往研究的理论结果，又是以后研究的出发点和条件；会计理论的发展依赖于会计理论研究方法的创造和创造性地运用这些研究方法，二者互为依存、互为条件。
三、会计的复杂性和会计研究的客观要求
(一)会计的复杂性 会计研究方法的多样性是指在会计研究过程中客观存在着多种研究方法，会计研究人员针对不同的研究目的、内容、条件等，选用适当的研究方法。会计研究方法多样性的客观基础，是包括会计系统在内的经济管理工作的复杂性。会计作为一个由相互联系、相互制约的若干都分所组成的一个整体，其复杂性主要表现在以下方面：(1)联系性。会计各组成部分之间存在着密切的联系，其中的任何一个因素发生变化，都会影响到其他因素变化。(2)开放性。会计本身与社会环境有着密切的联系，并相互作用和不断调整自己，以更好地适应环境的发展和变化(3)动态性。经济管理本身是一个动态概念，处于不断的发展和变化之中，但其发展变化具有一定的规律性。(4)层次性。会计是一个具有多功能和多层次的系统，在系统中每一层次都具有相对的独立性，并在系统发展过程中具有重组及完善的功能。由于会计存在上述复杂性，客观上就要求对会计工作的研究应当从多角度、全方位来实施，也只有采用多种研究方法，才能揭示会计工作的内在规律，发展会计理论和会计工作实践。
(二)会计研究的客观要求 从会计研究的内容来看，按其内容的作用不同，可将其分为会计基础理论研究和应用研究，即理论会计和应用会计两个层次。基础理论研究主要是指理论性的研究，其目的是在探讨会计工作基本规律的基础上，寻求会计领域的新事物、新理论，建立相应的会计科及其分支理论体系。应用研究在于探讨基础理论研究的成果如何在会计实际工作中应用。要对会计进行全面的研究就应针对会计基础理论研究和应用研究的不同性质和内容采用相应的研究方法。随着会计的发展，会计的研究内容和领域在不断扩大，会计研究问题日趋复杂，研究目的多元性越来越明显，研究的技术方法日臻完善，也促使会计研究方法向多样性方向发展。另外，会计研究还存在明显的阶段性，一般可将会计研究过程分为搜集资料阶段、研究阶段和检验阶段，在不同的研究阶段需要采用相应的研究方法。因此，会计研究的全面性、多元性和阶段性，客观上要求采用多种研究方法，会计研究方法的多样性是客观存在的。这些研究方法，从不同角度、运 用不同程序、依靠不同理论基础，来服务会计研究目的。在已经形成的会计研究方法中，主要包括实验法、资料法、辩证思维法、逻辑思维法、求同思维法、抽象思维、概念法、判断法、推理法、模型法、归纳法、演绎法、比较法、类比法、分析法、假设法、移植法、组合法、数学法、控制法、系统法、行为学法、陈述法、实证法、评估法、实践法等。
四、会计研究方法的创新
(一)会计科学研究方法的应用科学地选用研究方法是保证会计研究成功的前提，但如何选择却是一项复杂的工作。这不仅因为有若干研究方法让研究者无从下手，还在于会计研究方法受制于多种因素，如研究者的知识水平、研究目的和内容、研究经费和时间等。笔者认为，应以能够客观和全面地完成研究目的、揭示会计的内在规律作为评价研究方法是否科学的标准。具体来讲，应采用“六适合”原则：适合研究者；适合研究目的；适合研究内容；适合研究条件；适合时代要求；适合学科发展方向。如果做到了这六个适合，则基本上可以判定其适用的方法是科学合理的科学方法的成功使用，关键在研究者驾驭研究方法的能力。首先，全面了解和掌握所选用研究方法的优缺点及适用范围，熟知研究程序和所需的约束条件。由于每种方法均存在一定的局限性，笔者认为会计研究方法的使用在于其统合性，在于综合运用。“统合”有统一、综合、集中、合并之意，应该说，会计研究方法的“统合”有两层基本含义，其一是会计研究方法有多种可供选择，两种研究方法既相对独立，又相互联系、彼此渗透，共同构成一个方法体系，越来越呈现出“统合”的趋势。其二是现代会计研究采用综合研究法，即运用不同的方法解决不同的问题，甚至使用多种方法研究同一个问题。会计研究方法的发展呈现出的统合性与科学的融合有着密切的联系，也同越来越复杂的会计系统和会计问题直接相关。
(二)单一会计研究方法的局限单一会计研究方法，是指在进行会计研究的过程中，过分推祟和强调某种方法的作用，而排斥其他方法作用的行为。应该说，单一研究方法存在的缺点是由其本身的特殊性所决定的。首先，任何一种研究方法，都有其特定的适用范围。越出其特定范围的使用，将会影响其科学性，导致不完全或不正确的结论。其次，任何一种研究方法都有其约束条件，特别是在研究的程序、资料的要求以及对象的主要变量构造等方面，都客观地、从不同程度上限制着研究方法的使用。再次，运用辩证唯物主义观点来看客观世界和会计系统，都其有复杂性和动态性，任何一种研究方法，都不能也不可能研究所有的问题，有时一问题也需运用多种方法来解决。单一研究方法存在的弊端，给会计研究所造成的危害是显而易见的。它不仅割裂了会计的整体性，使会计研究陷入了孤立而狭窄的范围内，不可能揭示会计的全貌。同时，单一的研究还违反了会计科学研究的基本规律，对一个具有动态性、开放性、层次性的不断发展变化的会计系统而言，单一研究方法无疑是会计研究上的“守株待兔”。近三十多年来，我国会计理论研究取得了长足的进步，这同科学异彩纷呈的研究方法运用有着密切的关系。但也应清楚地看到，过分夸大某一研究方法的作用，不从客观事物的实际出发，认为只有自己使用的某种研究方法才科学合理的现象仍然存在。从发展和丰富会计理论的目的出发，这种单一的会计研究方法有害而无益，必须加以改变。一是提倡定量与定性相结合的会计研究方法，定量方和定性方法是对科学方法论划分的两种类型，后者是指那些用以判明研究对象是否具有这种或那种特征的方法，它只对研究对象的性质作出回答。而前者则指的是那些用对研究对象的特征按某种标准作量的比较的方法，它的结果一般是某些因素间的经验公式、定律等科学研究中，定性是定量的基础，定量是定性的精确化。定量科学方法论是定性科学方法论发展的高级阶段，定量分析与定性分析，应是两种相辅相成的方法，越来越出现融合的态势。会计研究既需要定量研究，也需要定性研究，更需要定量与定性相结合的研究，只有这样才能揭示复杂的会计系统。会计定量分析法并不意味着对定性分析法的否定，更不意味着对会计研究要全部数学化。近年来，国内外有些研究者将定量分析与定性分析人为地割裂开来，错误地认为只有定量分析才是科学的方法，对定性分析方法持有疑问，进而采取排斥的态度。这种偏见对会计研究极为有害，不利于会计研究的全面开展及提高。另外，还有一种倾向也值得关注一就是将会计研究全部数学化，似乎会计研究中如果不用数学公式来表述，其理论就体现不出水平来。笔者并不反对数学在会计研究上的应用，但不同意数学方法的滥用和误用。我们认为，会计研究应始终采用定性与定量相结合的研究方法，并根据具体研究对象，来确定采用定性为主或者定量为主的适用研究方法。我们认为，定性研究与定量研究尽管存在巨大的差别，但从二者的发展历史可以看到，定性研究是在对定量研究不断进行反思与批判的基础上发展起来，它并不是定量研究的简单对立，而是有吸收、有保留的扬弃，两者是既对立又联系的矛盾统一体。
(三)会计科学研究方法的创新 定量研究(Quanfitative Research)与定性研究(Qualitative Research)是社会科学研究领域的两大基本研究范式。长期以来，定性研究一直是社会科学研究的主导性范式，20世纪50年代以来，随着对定性研究传统的反思，定量研究开始崛起，并取得了重大的进展。近年来要求两种范式彼此合作的呼声越来越高，有关定性研究与定量研究的结合问题已经成为社会科学领域的关注焦点，许多研究者开始积极探讨两者在研究实践中结合的可能途径与方式。定性研究与定量研究的差别与结合也是会计学研究长期探讨的重要问题。20世纪50年代，西方会计学者开始将哲学中的“实证主义”和经济科学领域中的“实证经济学”的成果应用到会计理论研究中，至60年代到70年代初形成了一种旨在解释和预测会计实务的实证会计理论。从此实证会计研究在西方会计学界异军突起，成为当代会计学领域中一支发展迅速、相当活跃的分支。由于历史的原因，长期以来定性研究一直在会计学研究领域占据着支配性的地位，定量研究的发展则较为缓慢。20世纪70年代以后，随着后现代主义会计学思潮、生态化运动(Eeologieal Movement)、跨文化研究等新的研究潮流的蓬勃兴起，会计学研究者开始对会计领域的复杂性、系统性与多层面性有了更多的了解，从而也对会计学研究有了更深入的认识。许多研究者指出，定量研究所要求的客观、中立、严格等研究原则并非是所有会计学研究必须遵守的原则，不能因为方法的限制牺牲对现象的进一步认识。在此背景下，一些研究者开始重新发掘和整理会计学的定性研究方法，积极探讨定性研究在会计学研究中应用的可能性与途径。经过20余年的实践，目前会计学的定性研究已经在研究方法、研究策略、检测手段等方面取得了较大的突破，建立了一套程序化、规范化、结构化的研究方法体系，在社会会计学、发展与教育会计学、咨询会计学、组织会计学、犯罪会计学、文化会计学等领域的研究中占据了非常重要的地位。与此同时，会计学的定量研究方法也得到了进一步完善，在借鉴定性研究的基础上，当前的定量研究开始摆脱机械、刻板的面貌，强调研究的实 效性，注重与实际相联系。两种研究范式的不断发展为二者的结合提供了必要的基础，正因如此，近年来定量与定性研究开始出现融合的趋势。正如我国台湾学者所指出的那样，定性研究与定量研究如同我国古代的阴阳太极图，随着各自的不断成熟，二者都将离开自己的极地走向边缘地带而形成平等的对话。尤其是近20年来，定量研究与定性研究彼此间的渗透已经成为会计学研究的一个重要发展方向，许多研究者开始有意识地在自己的研究中结合采用两种研究方法以改进研究的质量、提高研究的信度与效率，大量准实验研究、个案研究、行动研究、跨文化研究的兴起就是一个重要标志。与当前国际会计学研究的发展趋势相比，我国会计学研究无论在定量研究还是在定性研究方面都还存在较大的差距，而两种研究范式之间又缺乏交流与借鉴，这一现象已经构成影响我国会计学研究进一步发展与整合的重要因素。必须引起广大会计学研究者的高度重视。首先，我国会计学研究一直在定量研究方面存在较大的不足。由于我国会计学研究起步较晚，早期的研究大多数停留在描述、思辨的水平。自上世纪80年代以来，我国开始大力强调会计学研究的定量化与实证化。据研究者统计，定量研究已经成为我国会计学研究的主导性范式。但是与国外的定量研究相比，我国会计学的定量研究往往比较强调结果分析的量化程度，而对研究手段、研究设计、研究程序等环节的重视程度则相对不够，如在许多研究中，研究者的研究手段往往比较单一，从而不能通过不同研究手段之间的互证增进研究的效度；同时，许多研究的数据收集程序往往不够严谨，对研究情景的控制较为忽视，从而影响了研究结果的可靠性，即使是在结果分析中，仍然有相当多的研究者对于各类统计方法的适用条件缺乏了解，从而造成统计方法的误用甚至滥用，影响了研究的总体质量。这些问题说明，我国会计学研究目前在定量化方面仍然亟待加强。其次，我国会计学研究对定性理解比较模糊，还存在较多的偏见与误解。导致我国不少会计学研究者对于定性研究近年来的迅速进展缺乏必要的了解，没有将定性研究作为一套完整的方法体系来看待，而是将所有非定量的研究统统归为定性研究，如个人的感想、个人经验或印象的描述、对某些理论的重新诠释、对研究结果的思考等。许多研究者往往套用定量研究的评价标准来看待定性研究，认为定性研究充其量只是研究者所思所想的结果，不具有可量化的形式，从而缺乏科学研究所要求的严格性与客观性，不能称作是真正的科学研究。因此，从目前的研究状况来看，在我国会计学研究中还缺乏真正意义上的定性研究。许多研究者往往只是将定性研究看作是定量研究的“点缀”，更难以做到两种范式彼此间的借鉴与结合。尽管我国的会计学研究，乃至社会科学研究一贯强调要在研究中做到“定量与定性结合，但是对于许多研究者而言，并没有将定性研究与定量研究作为两种研究范式来看待，这样就容易导致结合往往带有较大的主观性与随意性，从而使得研究缺乏整体性与统一性。人的心理现象是一个多层次、多元化的复杂系统，既有客观、可量化的一面，同时也有主观、不可量化的一面，定量研究与定性研究则是分别从不同的角度，采用不同的方法对心理现象进行研究，如果在会计学研究中能够结合两者所长，无疑对增进研究效益、提高研究质量大有裨益。但定量研究与定性研究的结合必须在对两种范式的优势、不足以及适用条件等问题进行全面分析的基础上，根据自身的研究目的将两者有机地组合起来才能发挥最大的功用，否则就有可能收不到应有的效果，甚至会对研究造成负面的影响。
进入20世纪90年代以来，国际会计学研究开始进入快速发展的时期，研究技术与方法的更新来越快，所涉及的知识领域越来越广，不同领域之间的融合也在不断加深，定性与定量研彼此的结合已经成为会计学研究的重要发展趋势。在此背景下，探讨定性与定量研究的结问题对于中国会计学的未来发展就更具有重大的意义与迫切性。为此，当前我国会计学研不仅需要进一步提高定量研究的水平，同时也应当加快普及、开展定性研究的步伐，并有识地推动定量与定性研究的结合，从而突破当前的单一研究体制，建立多元化、多层面的会计学研究体系。