摘要：“角色冲突”源于社会学概念，现实社会中面对复杂的利益关系，会计角色也面对其独特的冲突问题。本文从会计角色冲突的含义入手，结合会计非诚信行为，探讨角色冲突对会计行为的影响，研究了注册会计师和企业会计可能面对的冲突及其产生的根源。
关键词：角色冲突 非诚信行为 冲突困境
一、会计角色冲突的界定
角色冲突是社会学角色理论中的一个概念，1957年R・默顿在《社会理论和社会结构》一书中提出。由于个人在社会的不同群体中所处地位不同，往往需要同时扮演若干个角色；当这些角色对个人的期待发生矛盾、难以取得一致时，就会出现角色冲突。角色冲突会使角色扮演者无所适从，社会心理学家古德(Good，W.J.)称之为“角色紧张”，有害个体的身心健康。在现实社会生活中，会计人员往往同时具有多种不同的社会身分，而对应这些身分，他也被要求履行不同的角色。另一方面，同为会计角色，不同的人或社会群体所持有的角色期望也不尽一致，他可能因此被要求去按照不同的角色模式去行动。这样，当会计人员受时间或精力的限制，不能同时满足外在社会不同的角色期望而履行不同角色，同时这些角色对其又都具有一定意义，回避履行任何角色都会出现消极后果(如受制裁或被人拒绝)的时候，就出现了会计角色冲突。会计角色冲突按其性质可划分为两类：外冲突和内冲突。
二、会计角色冲突的范例及对会计非诚信行为的作用
(一)会计角色冲突的范例
(1)会计角色外冲突范例。会计角色外冲突指包括会计在内的不同角色承担者之间的冲突。导致这类角色冲突的原因是角色利益上的对立、角色期望的差别和人们没有按各自的角色规范行事等。
范例1：不同类型的角色伙伴对会计角色抱有矛盾的角色期待。如已婚的男性会计主管。他会同时面对作为丈夫和父亲的角色期待与作为公司主管的事业角色期待。一方面前者强调家庭稳定，关心妻子和孩子，希望留在当地的愿望很强烈；另一方面身为会计主管，希望专注工作，创造业绩，为得到升迁而不得不时常在单位加班，为完成任务而东奔西走。又如会计人员的同事会期望他工作能力中等，不致构成竞争威胁，而他的家人却希望他工作优秀。或者，不同上级对同一会计角色提出矛盾要求而产生角色冲突。比如在某大型国企，有一位科长，他有两个上司，一位是直接主管的副处长，另一位是间接主管的处长。由于两位处长长期不和，对同一件事的观点经常不一致，结果，夹在矛盾中间的该科长天天绞尽脑汁思考到底听命于谁。
范例2：会计角色与其他兼职角色同时提出要求而产生冲突。如某会计人员同时身为会计项目的管理者和高级IT建筑师为一家委托公司提供帮助。委托公司需要其帮助安装一个数据中心、更新原有的分散式文件服务网络和重新设计他们的在线服务系统。改工作组包括几名网络工程师、一些高级程序设计人员，一名项目时间安排人员和多名员工，这些员工更换工作的频率就像换衣服一样频繁。身为高级Ⅱ建筑师的他会长时间地投入工作，以一种典型的IT方式工作，并信心十足地认为通过他的劳动能够取得显著的成果。然而在整个项目进展过程当中，该高级IT建筑师花了很多的时间与工作组一起工作。在工作组成员去休息以后，他还要再花上几个小时的时间去检查那些数据的准确性以确保工作质量，并为下一步的结构框架做出设计。在这项工作的间歇期间，他还要考虑一项会计调查工作，通过网络联系各种相关人员。结果。两件事情开始发生冲突。当他越是努力工作，在一方面投入的时间越多时，在另一方面越是显得力不从心。
范例3：会计角色与其他角色群的利益冲突。不同的角色群体都有自己的目标和利益，为了实现本集团的目标和追求自身利益，有可能与其它集团发生冲突。
(2)会计角色内冲突范例。会计角色内冲突指由于多种社会地位和多种社会角色集于会计一人身上，而在他自身内部产生的冲突，角色扮演者内部的矛盾冲突。
范例1：同一类型的角色伙伴对会计角色有相互对立的要求。如说一个成功的会计主管，他的角色伙伴是基层会计人员，有两种对立的要求，一种是对下属的关爱、充分信任，富有人情味，另外要有主管的权威，严厉而强硬，使下级服从。
范例2：会计角色期待与个人能力冲突。这种情况称为角色不当。即指会计角色先天秉赋与才能不能胜任其角色业务工作。这一冲突类型表现为会计人员个体业务素质与其担任角色所需业务素质有明显差异，以致不能正常行使其职权和责任。一个人担任的角色层次低，职责范围小，因不称职所带来的损失和危害就小；反之，所带来的损失就大。
范例3：会计角色的社会期待与会计人员的有限理性的冲突。会计人员作为会计信息的直接操作者，会计信息的真实程度在很大程度上取决于会计人员的具体执行行为。即会计人员是否能够完全正确地按照会计规则进行会计行为。由于会计人员作为一个存在的人，有限理性是他存在的构造性因素，这决定了会计人员不可能对会计规则的执行永远正确。第一，某一会计人员不可能对所有会计规则透彻理解；第二，某一会计规则也不一定能被所有会计人员透彻理解；第三，由于会计规则的不完备性，会计人员在运用会计规则的时候必然会存在职业判断，人类的有限理性决定了判断存在过错的可能。以上种种情况使得会计人员在履行自身角色的时候往往发生偏差，甚至产生违背会计角色本质要求的会计行为，扭曲了会计角色的本来面目。
范例4：会计角色人格要求与实际人格冲突。如财务经理疏忽或玩忽职守，未能承担起领导角色应负职责造成损失的角色冲突现象。表现为领导者缺乏敬业精神，不忠于职守，不务正业，给工作和事业带来损失，包括失职与渎职两种现象。又如，对于企业来讲，选择不同的微观会计政策，可能得出不同的计量结果，产生不同的会计信息。一个人想获得更快的提升与公司的道德标准相冲突的时候他必须学会放弃自己的道德标准。很明显，这种个人道德标准和公司道德标准不一致的时，就会产生角色人格冲突：我应该怎么做，什么是我应该做的，有时候不得不在公司的利益和自身的道德标准中作出选择。
范例5：会计人员为自己规定的角色与其他有关人为他规定的角色有所不同。如会计对自己的职业行为准则有一种认识，而其他行业的人却可能对此有不同的看法，从而造成角色冲突。
范例6：新旧会计角色转变的冲突。如网络经济对我国会计人员的挑战。随着信息高速公路的建成，网络经济时代已经到来，会计环境在网络下也发生了变化。例如，企业间虚拟联合、战略联盟的出现，打破了传统会计主体假设的活动范围；网上兼并、收购、破产等活动的进行，对持续经营假设提出了疑问；会计实时报告系统的出现，可以随时生成财务报告，使会计分期假设已无存在的必要；伴随着资产从有形到无形的过程，会计计量也随之从计量有形资产到计量无形资产、货币与非货币计量并存的方向发展。再如电子商务交易中，交易发生、付款和发送货物是在很短的时间内完成的，每一笔交易只有一个会计期间，即交易期间，不存在多个期间中前后各期的问题，公司的收支均在同一交易内完成，使得权责发生制已失去存在的基础，经济环境的巨大变化对工业经济时代的会计理论冲击很大，会计人员要改变会 计思维模式。如果会计人员不能及时更新自身的知识体系，提高专业技能，就不能适应角色转变所提出的新的要求。
(二)角色冲突对会计非诚信行为的作用2001年美国能源业巨子安然公司(Enron)宣告破产，这一事件在美国社会引发一场轩然大波，它创下了美国历史上最大的一起破产案。美国安然财务舞弊案随之拖垮了世界“五大”之一的安达信。国际“五大”之一的安达信作为安然的审计单位，因长期未能发现安然公司隐瞒的大量债务(270亿美元)及逃税行为，并销毁有关安然公司的审计材料，受到人们的广泛质疑，安达信公司的信誉受到了严重损害，出现了深重的危机，从此一蹶不振。所剩的“四大”近年来也未能幸免，近年来一个不少地遭遇了信任的危机。除了会计师事务所，不少著名企业也陷入了这场信用危机。从中国的郑百文、银广夏，到美国的世通、施乐、默克，及法国的维旺迪，社会各界对会计作假的谴责此起彼伏。随着一系列影响恶劣的会计舞弊事件接连登场，人们对会计信息产生了严重的信任危机。人们将过失和指责聚焦在会计人的身上，然而产生会计非诚信行为的社会根源，绝非会计人员失德失误如此简单，造成这接连的恶果也并非会计人这单一群体，实际上在这背后隐藏的是一张扑朔迷离的巨型网状关系，政府、股东、债权人、经营者、审计人员、管理者等皆难辞其咎。从角色理论观点来看，会计角色具有社会性，会计活动也不是个体孤立的行为，而是社会群体行为。这种社会客观性规定了各关系人必须是理性人和社会人的特征，相互之间要共生共荣，而不是相互排斥。社会人特征要求会计人面对着复杂的角色群，理性人特征要求会计人同时扮演着多种角色。不同的角色期待对会计提出不同的要求。各种关系群体构成了一张以会计信息为媒介的关系网。各关系人和会计是这张网的各个结点，会计信息是各个结点之间的连接阀。如果其中的某个接头或者某个结点断裂，这张关系网就会破损，并引发会计的角色冲突。这不仅影响会计行为道德价值目标的实现，也影响财务资源的调整与重组，甚至会迫使财务行为主体从各自的私利出发，放弃道德规范的要求，盲目追求利益最大化，使会计共同体面临分崩离析的局面。
三、注册会计师角色冲突分析
(一)注册会计师职业角色期待和自身经济人角色期待的冲突
这种冲突来自会计角色的内部冲突。会计人员同时身兼会计师职业角色和经济人角色，MCPA(American Institute of Certified Public Accountants)的行为准则要求其成员应该接受服务公众利益的义务，以公众的信任作为自身的荣誉。会计师的职业角色要求他们应该时刻以公众的利益为重，保持独立精神，不徇私。如果单纯如此，就不会存在标题中的冲突了。事实上，会计人员同时具有经济人的角色。经济人假设是在约翰・穆勒依据亚当・斯密的经济人思想及西尼尔个人经济利益最大化公理的分析J总结基础上得到明确提出的：人以追求自身经济利益最大化为行动的根本目标，并同时增进社会经济利益，从而实现社会的有序、有效发展。经济人都是“自利的理性人”。这样会计角色的内部利益冲突就产生了。罗得(Rhode)在(The independent auditor"s work environment)一书中指出：这种由委托人直接付服务费给会计师或审计师，而他们却从事一种叫做“独立”服务给他们的委托人，由此带来的直接结果是利益的冲突或偏向。事实上，引发这场冲突的核心在于攸关会计师事务所的生存问题的服务费是直接由委托人直接支付给会计师或审计师，而这正与职业会计师的独立性发生矛盾。会计师的职业道德要求其保持客观独立，而会计师作为一个经济人来说，也有自身的利益，即追求自身价值的体现，这种体现有时是以其获得报酬的多少来衡量的。这样，这种为公众利益服务的原则就不可避免的与自身回报最大化产生了冲突。企业支付的服务费是会计师事务所的主要经济来源，企业对会计师事务所的选择有很大的自主性。将来被审企业聘不聘该事务所完全由企业决定。面对越来越激烈的同业竞争压力，事务所不造假也许就会面对生存困境。另一方面，对会计师本人而言，为了创造良好业绩，得到升迁，不得不与客户建立长期的业务关系，即使发现了问题也帮助隐蔽起来，甚至帮助被审计单位隐蔽问题或按被审计单位要求，出具不实的审计报告。结果导致本应该独立的工作，却变成了一种和委托人互相勾结的交易。
(二)个人道德标准与会计师事务所的利益发生冲突也就是会计师角色行为主体与事务所对会计师行为要求存在不同的期望。会计角色是一个社会会角色，除了经济人利己的动机外，会计师可能因为自身状况的不同存在更高层次的需求。从会计人员的精神层面来说，满足地层次需求的会计人会追求实现自身的社会价值，会拥有社会公益心，会从道德角度考虑自己的行为，也就是会计商业道德行为。商业道德行为可以分为个人的道德行为和社会的道德行为。个人的道德行为包括了个人的道德标准、推理和道德判断。社会的道德行为是指商业组织在一个社会的范畴低下用一定的道德标准来约束自身的行为的活动。会计道德是属于商业道德范畴的，而会计师事务所也是一个商业组织，有自己一套的道德标准和行为准则。Higgins，Powers和Kohlberg在《Morality,Moral Behavior and Moral development》一书中指出：个人感情的低落和道德的冲突的产生来源于个人所持有的道德观念和价值观与公司的发展目标或需要不一致。当会计师事务所的道德标准或出于商业利益要求的行为和会计师本人的道德标准要求的行为不一致时，就会产生冲突。会计师事务所有一套自己的行为规范，会计师又有自己的道德要求，进入事务所之后，会计师会时常进入一种困境：究竟是选择事务所的行为原则还是跟从自己的道德选择。
(三)会计师事务所合伙人利益冲突
包括合伙人和合伙人之间以及合伙人与从业人员之间。合伙人与合伙人之间在道德上应树立合伙人之间相互忠诚的义务，相互诚信的义务。但从执业质量上存在的问题来看，大部分都来源于合伙人之间道德义务没有履行导致的。合伙人与注册会计师之间主要表现为风险和收益不对等。
(四)会计师职业准则与个人原则的冲突会计的专业性所要求的原则和法规在一定的情况下会与个体会计从业者所信仰的道德准则相冲突。注册会计师被要求在提供审计服务的时候保证其独立性和客观性，但有些人认为在委托人处于困境的时候参与公司的管理在一定程度上可以更好的帮助委托人走出困境。这样，会计的原则与个人信仰之间就会产生一个冲突给会计从业者带来潜在道德风险。这种以职业道德为中心的冲突主要表现在委托人与受托人的信用关系上。当注册会计师服务于一个委托人的时候，委托人就得依赖会计师用他们的专业性和行为为委托人的利益服务。这样就产生了一种会计行为准则和个人道德信仰的道德冲突风险：一方面会计师必须保护委托人的商业机密。会计师从其服务活动中所获得的机密信息不应该对外披露，除非得到委托人的准许或有法律上的义务才能对外披露；另一方面出于个人道德标准的角度，会计师对于其委托人的不道德行为有监督的义务。如当会计师发现一个委托人的商业决 定危害了另一个委托人的利益时，从与委托人信用关系的角度上看，这个商业决定是属于委托人的商业机密，而会计师是为委托人服务的，自然就有为委托人保密的责任。但是当会计师的委托人的行为破坏了正常的商业秩序，会计师出于职业道德，为其委托人保守秘密呢，还是出于自己道德的标准，对这个信息进行披露呢?这样就产生了职业道德与个人道德标准的冲突。随着会计师事务所的不断扩大，提供服务的多元化，而注册会计师的职业道德规范并没有能够随自身的发展而发展。职业道德规范的制定与职业会计的发展有一定的时滞，这种低水平的道德规范不可避免的与快速的会计师事务所的发展相冲突。对于职业会计师来说，当他们面临一个新的问题，他们通常会产生一种道德上的困惑。
(五)会计责任观与法律责任观冲突引发的角色困境责任可以从两个维度来界定：一是“对谁”负责，二是“为谁”负责。会计人员应该对自己、公司、公司利益相关者和社会负责，其责任要求依次递增，而且由于各方的利益指向不同而存在一定的矛盾。会计人员可以选择为过程或为结果负责，即遵循程序理性抑或结果理性，福斯特等人认为为结果负责要求更高的责任感。会计人员通常在不同责任要求之间感到冲突的存在，譬如会计人员是为结果负责或为过程负责实际上就是在选择“义务论”或“目的论”的伦理理论作为自己伦理抉择的依据，“义务论”的会计伦理强调会计、审计法规与会计、审计准则必须得到遵守，尤其是形式上的遵守。而“目的论”的会计伦理则是结果导向的，强调要求最终披露的会计信息公允、真实地反映企业的财务状况、经营成果和现金流量。我们通常可以在会计舞弊案件中清楚地看到不同责任观的冲突，注册会计师秉持的是“义务论”观点，即以严格遵循审计准则、尽到了应有的职业谨慎为抗辩理由开脱自己的责任，即申明自己只承担审计责任，而法庭是“目的论”导向的，认为只要未能发现的舞弊行为误导了投资者，使他们蒙受了损失，注册会计师就需要承担相应的法律责任。
四、企业会计角色影响因素分析
(一)企业会计角色冲突源：多方利益博弈企业在本质上就是一种或一组契约，占主导地位的理论认为，企业所有者和经营者是一种“委托一代理”关系，各类利益相关者以签订合约方式而组建一个契约集，向企业提供了专用性资产，并通过企业生产的方式进行组合，从而实现自己的目标。这种集合不仅是物质资产的简单聚集，而且包括提供了财务资本的投资者和债权人，和提供人力资本的经营者和职工，还包括公共资本供应者的政府等。政府既是会计规范的制订者，又是市场的投资者。(1)投资者角色期待。投资者将自有的资产投资于公司后，该资产变成了公司的法人资产，因此投资者是企业所有权(包括剩余索取权和控制权)的拥有者。其投资的目的是通过对企业财务的控制，参与企业的剩余经济利益的分配，以求获得更大的资本增值，由于其要以投入的资本额承担企业风险，并且其他利益相关者的契约和其契约的执行情况会对投资者的经济利益产生影响，因此投资者会非常关注这类契约的执行以及由此产生的利益相关者利益关系变动的会计信息，并要求这些信息应当真实、准确、完整、及时，这就形成了投资者对会计的监督和控制动机。由于自利目的的存在，使投资者可能利用对企业的控制权，操纵经营者和会计人员，使企业提供了虚假的会计信息，欺骗和误导会计信息使用者，以便投资者从中渔利。而国有股一股独大的股权结构则为大股东凭借其控股地位来进行幕后操纵，攫取相关者的正当利益提供了现实可能性，大股东或控股股东已从外部信息需求者变为内部会计信息的制造者和操纵者。中小股东由于无法参与企业的经营管理，因此大多是投机者，其目的是通过股价的波动获取差价，他们对能导致股价剧烈波动的内幕消息产生强烈的兴趣，而忽略了对企业会计信息真实性的关注，忽视了对企业经营管理的监控。(2)债权人角色期待。债权人是企业财务资本提供者，银行作为企业主要的债权人将资金借给企业的目的是使借款成为公司的法人财产，银行凭借债权拥有公司所有权和控制权，同时银行凭借公司剩余控制权参与公司剩余权益的分配。“有限责任”制度表明出资人仅以出资额为限承担风险，即出资者仅限于将企业资产还给债权人，而超过其企业资产的部分不必偿还。这种制度使引诱股东或经营者去借人资本从事高度投机的项目，如投资成功，企业可获得高额回报，一旦失败，债权人将承担大部分损失，其结果是财富从债权人转移给股东，风险却转移给债权人。而且不完备契约给企业违约创造机会，使债权人的风险加大。大量的呆账、坏账的存在说明了债权人承担风险是不可忽视的。因此债权人密切关注公司的资金运作、财务管理和经营状况。在债权人之间竞争激烈的情况下，再加上风险意识淡薄，缺乏合理的信用风险控制机制等，债权人为使自有的资金获得增值，或为了完成贷款计划，有可能为企业经营者操纵会计信息做跳板，给企业经营者隐藏收入、逃避纳税、公款私存等提供便利。(3)企业经营者角色期待。企业经营者为企业所有者的利益服务，他们将自己的人力资产投人企业，与企业一起承担了不可分散的风险，他们凭借公司控制权去保证自己的剩余权益和监督公司的经营控制权。经营者的报酬通常是根据经营者的业绩的会计指标来确定的，但由于经营者具有操纵会计系统的便捷条件，而且信息的不完全性使经营者对会计操纵行为不容易被发现，企业经营者会为了自己的经营业绩或提升自身地位而操纵会计信息。另一方面，有时经营者要利用财务数据迎合上级主管部门考核的需要，上市公司要满足抬高股价的需要，诱使会计师事务所为自身服务，联合造假。经营者还会联合其他利益相关者如股东进行会计操纵，以达到偷逃税款、侵占其他利益相关者的利益等等目的。而其他利益相关者都必须与经营者的联合，才能对会计实施操纵，因此，经营者是利益相关者治理的重点。另外，企业经营者与投资人在信息质量和数量等方面存在供需矛盾。投资者的信息需求数量很大，要求的质量也很高，而管理层的会计信息供给受国家法规、成本效益、商业秘密等因素的限制。会计人员夹杂在这两者之间，很难摆脱冲突困境。(4)政府角色期待。政府作为会计报表使用者，它往往是依据企业会计报表所反映的各种信息来进行宏观经济调控，但不同级别之间和不同地区的政府之间存在着利益的冲突，因此在一系列的企业造假活动的背后有实质性或间接性的政府影响。上市公司作为一种区域资源，深受地方政府保护，它即可以直接增加财政收入，又能解决就业问题，同时它又是一种形象工程。这些行政利益因素导致地方政府直接参与企业包装和造假，以非市场化的手段操控上市公司，地方政府成为企业操纵会计信息的怂恿者或庇护者，从而剥夺了多数投资者的平等地位。有时为了显示其所辖地区经济和国有企业发展的良好势头，从而达到使自己升官晋爵的目的，同样对会计信息进行粉饰和操纵，直接增加政府作为征税者的经济利益。
(二)企业会计角色冲突形成的内外动力 企业会计角色冲突的来源是多方期待的矛盾难以调和，帮助冲突形成的动力则来源于企业自身结构缺陷的外动力和会计人员有限理性的内动力两部分。(1)外动力―委托代理结构的缺陷。委托代理关系中信息不对称对会计角 色的影响。社会化大生产的发展要求集聚资本，建立股权资本化。而股权的分散必然导致企业由授权代理人来管理，委托与代理之间就形成了一系列的契约关系。委托代理制出现使所有权与经营权相分离。委托人授权代理人为其利益从事一些活动，代理人则通过完成这些活动收取报酬。委托人和代理人都是有限理性的经济人，都会追求自身利益的最大化，为了自身利益会提供所有者决策所需的全部真实可靠的会计信息，甚至提供虚假会计信息，使投资人(委托人)利益受到危害。“内部人控制”对会计角色的影响。委托人与代理人之间信息不对称，导致虚假会计信息。在现代企业中，“两权分离”使得投资者不直接参与企业的经营过程，难以了解企业真实的财务状况和经营业绩，只能通过经营者提供的会计信息了解企业的经营状况。而企业管理当局则处于“内部人”位置，直接参与企业的经营，能够把握企业的经营状况和经营业绩，这客观上为其操纵会计行为创造了外部条件。股权高度集中和“内部人”控制，使公司不愿自愿披露信息。由于所有者的缺位，使经营者处于得天独厚的信息优势地位，出于信息披露量只满足其本身利益最大化的要求，公司自愿披露信息的意愿不强，只选择披露对己有利的信息，从而使许多从社会利益最大化角度考虑应披露的信息，经理阶层只会选择少量披露甚至不披露，采用种种手法“粉饰”会计报表，损害社会利益。同时由于信息不对称所引起的经营者“偷懒”动机会带来“道德风险”问题。这种博弈双方地位的不对称，导致了劣质会计信息驱逐优质会计信息，造成会计信息失真，使得外部集团所得到的只是有关企业的虚假信息，从而造成会计角色的扭曲。契约不完备对会计角色的影响。委托代理双方签订的契约不完备，影响了会计信息的质量。在实际中，委托人和代理人制定和执行的契约往往是关系契约，即不追求完备，只对双方的关系做个框定，签约各方不是对责任和权利的详细计划达成协议，而是对总的目标、广泛适用的原则、偶然事件出现时的决策程序和准则及解决争议的机制达成协议。激励合同缺陷对会计角色的影响。现行委托代理制度中的业绩激励合同，原本是为了保护委托者利益，引导企业行为，然而在实际操作中，激励合同若过分倚重于当期的财务性业绩评价指标，势必导致企业管理人员只注重眼前利润而忽视长远利益，甚至诱使企业管理人员投机行为的发生，促使管理层产生编制虚假信息的动机。外部审计缺乏独立性对会计角色的影响。在外部审计中的委托人、被审计单位和审计机构三者之间存在特殊的委托代理关系：被审计人为上市公司，其主要表现为公司经营管理层；委托人一般为公司的股东大会或董事会，支付审计费用；而审计机构(一般为会计师事务所)则是接受委托人的委托对公司经营管理层的履约情况进行鉴证。审计人员尽管接受委托人的委托执行业务，而且向委托人收取费用，但审计人员所承担的却是对整个社会的责任，这就决定了审计人员必须与被审计单位、委托人保持一种超然独立关系。(2)内动力―会计人员有限理性。从亚当・斯密提出经济人，经济学理论对人的这种“理性的经济人”本性的基本认识就没有改变。然而西蒙对这种纯粹的“理性人”认识进行了修正。他说：“单独一个人的行为，不可能达到任何较高程度的理性。由于他所必须寻找的备选方案如此纷繁，他为评价这些方案所需的信息如此之多，因此，即使近似的客观理性，也令人难以置信。”西蒙认为，人们在对自己的行为进行决策时，要实现完美的理性决策必须满足以下条件：第一，能找出所有可行的行动方案。第二，能对每一个行动方案的可能结果予以预先的估计。第三，要有一套价值体系，能对每个方案的结果的优劣给予连续而一贯的排序。但由于人们认识能力的有限性、知识的不完备性，使得人们不能找出所有可行的行动方案；未来环境的复杂多变和人们预见能力的有限性，使得人们不能对所有方案的未来可能结果给予预先准确的估计；各种方案的预期结果的不可比性使得决策者不能用一套统一的价值体系进行衡量和比较。因此，人的行为动机是“愿意理性，但只能有限地做到”。即有限的理性。当然，这种有限的理性并非是不理性。这种有限理性人的特征就是人只能在客观条件许可的条件下去寻找能使自己感到满意的行动方案。现代经济学正是吸收了西蒙“有限理性”的认识，认为因为人的有限理性，因此，缔约者不可能签订完备的契约，再加上缔约者的机会主义倾向和环境的不确定性，就产生了“敲竹杠”的可能性。而解决敲竹杠问题就成了现代契约经济学所要研究的前沿问题。会计人员作为会计信息的直接操作者，会计信息的真实程度在很大程度上取决于会计人员的具体执行行为，即会计人员是否能够完全正确地按照会计规则进行会计行为。由于会计人员作为一个存在的人，有限理性是他存在的构造性因素，这决定了会计人员不可能对会计规则的执行永远正确。第一，某一会计人员不可能对所有会计规则透彻理解；第二，某一会计规则也不一定能被所有会计人员透彻理解；第三，由于会计规则的不完备性，会计人员在运用会计规则的时候必然会存在职业判断，人类的有限理性决定了判断存在过错的可能。以上种种情况使得会计人员在履行自身角色的时候往往发生偏差，甚至产生违背会计角色本质要求的会计行为，扭曲了会计角色的本来面目。会计人员的自身素质决定了他的道德观念。现实中有的会计人员在国家、社会公众利益与单位利益发生冲突时，不能够坚持原则，丧失立场，违反会计法律制度的规定，伪造、变造虚假会计凭证、会计账簿、会计报表，提供失真的会计信息，人为地制造了大量的会计舞弊案件。
(编辑 聂慧丽)